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normativa contable

Comisión Permanente de Normas Contables Adecuadas
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Norma Internacional de Contabilidad Nº 38 (NIC 38)
Activos Intangibles



Contenido

· OBJETIVO

· ALCANCE

· DEFINICIONES

· Activos intangibles

- Identificabilidad

- Control

- Beneficios económicos futuros

· RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN INICIALES DE UN ACTIVO INTANGIBLE

· Adquisición independiente

· Adquisición como parte de una combinación de negocios

· Adquisición mediante una subvención del gobierno

· Intercambios de activos

· Plusvalía generada internamente

· Otros activos intangibles generados internamente

- Fase de investigación

- Fase de desarrollo

- Costo de un activo intangible generado internamente

· RECONOCIMIENTO DE UN GASTO

· No-reconocimiento como activos de gastos de períodos anteriores

· DESEMBOLSOS POSTERIORES A LA ADQUISICIÓN

· MEDICIÓN CON POSTERIORIDAD AL RECONOCIMIENTO INICIAL

· Tratamiento por punto de referencia

· Tratamiento alternativo permitido

· AMORTIZACIÓN

· Período de amortización

· Método de amortización

· Valor residual

· Revisiones del período y del método de amortización

· RECUPERABILIDAD DEL IMPORTE EN LIBROS - PÉRDIDAS POR DETERIORO DEL VALOR

· RETIROS Y DESAPROPIACIONES DE ACTIVOS INTANGIBLES

· INFORMACIÓN A REVELAR

· De tipo general

· Activos intangibles contabilizados según el método alternativo permitido

· Desembolsos por investigación y desarrollo

· Otra información

· DISPOSICIONES TRANSITORIAS

· FECHA DE VIGENCIA

Se han emitido las siguientes Interpretaciones SIC que tienen relación con la NIC 38:

· SIC-6 Costos de Modificación de los Programas Informáticos Existentes.

· SIC-32 Activos Intangibles - Costos de Sitios Web.
La Norma Internacional de Contabilidad 38 Activos Intangibles (NIC 38) está contenida en los párrafos 1 a 123. Todos los párrafos tienen igual valor normativo, si bien la Norma conserva el formato IASC que tenía cuando fue adoptada por el IASB. La NIC 38 debe ser entendida en el contexto de su objetivo y los Fundamentos de las conclusiones, del Prólogo a las Normas Internacionales de Información Financiera y del Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de las Estados Financieros. En los mismos se suministran las bases para seleccionar y aplicar las políticas contables que no cuenten con directrices específicas.


Objetivo

El objetivo de esta Norma es prescribir el tratamiento contable de los activos intangibles, que no estén contemplados específicamente en otra Norma Internacional de Contabilidad. Esta Norma exige que las empresas procedan a reconocer un activo intangible si, y sólo si, se cumplen ciertos criterios. La Norma también especifica cómo determinar el importe en libros de los activos intangibles, y exige que se revelen ciertas informaciones complementarias, en las notas a los estados financieros, que hagan referencia a estos elementos.


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Alcance

1. Esta Norma debe ser aplicada por todas las empresas, al proceder a contabilizar activos intangibles, excepto en los siguientes casos:

(a) los activos intangibles que estén tratados en otras Normas Internacionales de Contabilidad;

(b) activos financieros, según se han definido en la NIC 32 Instrumentos Financieros: Presentación e Información a Revelar;

(c) las concesiones sobre minas y yacimientos, así como los gastos de exploración, desarrollo y extracción de minerales, petróleo, gas natural y otros recursos naturales no renovables; y

(d) aquellos activos intangibles que aparecen en las compañías de seguro, derivados de las pólizas de los asegurados.

2. En el caso de que otra Norma Internacional de Contabilidad se ocupe de una clase especifica de activo intangible, la empresa aplicará esa Norma en lugar de la presente. Como ejemplos de lo anterior, esta Norma no es aplicable a:

(a) Los activos intangibles mantenidos por la empresa para su venta en el curso ordinario de sus actividades (véase al respecto la NIC 2 Inventarios, así como la NIC 11 Contratos de Construcción);

(b) Activos por impuestos diferidos (véase al respecto la NIC 12 Impuesto a las Ganancias);

(c) Arrendamientos que caigan dentro de las reglas establecidas en la NIC 17 Arrendamientos;

(d) Activos que tengan relación con las prestaciones a suministrar a los empleados, por sus beneficios a largo plazo (véase la NIC 19 Beneficios a los Empleados);

(e) Plusvalía comprada surgida de las combinaciones de negocios (véase la NIC 22 Combinaciones de Negocios); y

(f) Los activos financieros, según se han definido en la NIC 32 Instrumentos Financieros: Presentación e Información a Revelar. El reconocimiento y medición de algunos activos financieros se puede encontrar en las siguientes Normas: NIC 27 Estados Financieros Consolidados y Contabilización de Inversiones en Subsidiarias; NIC 28 Contabilización de Inversiones en Empresas Asociadas, NIC 31 Información Financiera sobre los Intereses en Negocios Conjuntos y NIC 39 Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición.

3. Algunos activos intangibles pueden estar contenidos en, o contener, una esencia de naturaleza tangible, como es el caso de un disco compacto (en el caso de programas informáticos), de documentación legal (en el caso de una licencia o patente) o de una película. En el proceso de determinar si un activo, que incluye elementos tangibles e intangibles, debe ser tratado según la NIC 16 Propiedades, Planta y Equipo, o como un activo intangible, según la presente Norma, se requiere efectuar el juicio oportuno, que permita evaluar cuál de los dos elementos tiene un peso más significativo. Por ejemplo, los programas informáticos para una máquina herramienta controlada por computadora, que no puede funcionar sin un programa específico, son una parte integrante del equipo, y serán tratados como elementos de las propiedades, planta y equipo. Lo mismo se aplica al sistema operativo de una computadora. Cuando los programas informáticos no constituyan parte integrante del equipo, serán tratados como activos intangibles.

4. Esta Norma es de aplicación, entre otros elementos, a los desembolsos por gastos de publicidad, a los de formación del personal, a los de puesta en marcha de la actividad, o de la empresa, y a los correspondientes a las actividades de investigación y desarrollo. Las actividades de investigación y desarrollo están orientadas al desarrollo de nuevos conocimientos. Por tanto, aunque de este tipo de actividades puede derivarse un activo con apariencia física (por ejemplo, un prototipo), la sustancia tangible del elemento es de importancia secundaria con respecto a sus componentes intangibles, que vienen constituidos por el conocimiento incorporado al activo en cuestión.

5. En el caso de un arrendamiento financiero, el activo subyacente puede ser tangible o intangible. Después de haber efectuado el reconocimiento inicial en las cuentas, el arrendatario se enfrentará con un activo intangible, mantenido bajo la forma de un arrendamiento financiero, al que pudiera ser de aplicación la normativa de este Pronunciamiento. Los derechos de concesión o licencia, para productos tales como películas, grabaciones en video, obras de teatro, manuscritos, patentes y derechos reprográficos, están excluidos del alcance de la NIC 17 Arrendamientos, pero caen dentro del contenido de la presente.

6. Las exclusiones del alcance de una Norma Internacional de Contabilidad pueden producirse cuando, en el caso de ciertas actividades u operaciones, éstas sean de una naturaleza tan especializada que puedan dar lugar a problemas contables, siendo entonces preciso un tratamiento diferente. Tal es el caso de los desembolsos por exploración, desarrollo o extracción de petróleo, gas y otros depósitos minerales, en las industrias extractivas, así como de los contratos entre las compañías de seguros y los tomadores de las pólizas de seguro. Por tanto, esta Norma no es de aplicación a los desembolsos realizados en tales actividades. No obstante, esta Norma será de aplicación a otros activos intangibles (como los programas informáticos) y otros tipos de desembolsos (como por ejemplo los de inicio de la actividad), que se pueden presentar en las empresas dedicadas a la extracción o en las compañías de seguro.


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Definiciones

7. Los siguientes términos se usan, en la presente Norma, con el significado que a continuación se especifica:

Un activo intangible es un activo identificable, de carácter no monetario y sin apariencia física, que se posee para ser utilizado en la producción o suministro de bienes y servicios, para ser arrendado a terceros o para funciones relacionadas con la administración de la entidad.

Un activo es todo recurso:

(a) controlado por la empresa como resultado de sucesos pasados; y

(b) del que la empresa espera obtener, en el futuro, beneficios económicos.

Son activos monetarios tanto el dinero en efectivo como otros activos, por los que se van a recibir unas cantidades fijas o determinables de dinero.

Investigación es todo aquel estudio original y planificado, emprendido con la finalidad de obtener nuevos conocimientos científicos o tecnológicos.

Desarrollo es la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico, por medio de un plan o diseño en particular para la producción de materiales, productos, métodos, procesos o sistemas nuevos, o sustancialmente mejorados, antes del comienzo de su producción o uso comercial

Amortización es la distribución sistemática del importe depreciable de un activo intangible entre los años de su vida útil estimada.

Importe depreciable de un activo sometido a depreciación es su costo histórico o la cantidad que lo sustituya en los estados financieros, una vez se ha deducido el valor residual.

Vida útil es:

(a) el período durante el cual se espera utilizar el activo amortizable por parte de la empresa; o bien

(b) el número de unidades de producción o similares que se espera obtener del mismo por parte de la empresa.

Costo histórico es el importe de efectivo u otros medios líquidos equivalentes pagados, o bien el valor razonable de la contraprestación entregada para comprar un activo, en el momento de su adquisición o construcción por parte de la empresa.

Valor residual es el importe neto que la empresa espera obtener de un activo al final de su vida útil, después de haber deducido los eventuales costos derivados de la desapropiación.

Valor razonable es el importe por el cual puede ser intercambiado un activo, entre un comprador y un vendedor interesados y debidamente informados, que realizan una transacción libre.

Un mercado activo es un mercado en el que se dan todas las condiciones siguientes:

(a) los bienes o servicios intercambiados en el mercado son homogéneos;

(b) se pueden encontrar en todo momento compradores o vendedores para un determinado bien o servicio; y

(c) los precios están disponibles para el público.

La pérdida por deterioro es la cantidad en que excede al importe recuperable de un activo su importe en libros.

Importe en libros es el importe por el que aparece un activo en el balance, una vez deducidas la amortización acumulada y las pérdidas de valor por deterioro acumuladas que eventualmente le correspondan.


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Activos intangibles

8. Con frecuencia, las empresas emplean recursos, o incurren en pasivos, por la adquisición, desarrollo, mantenimiento o mejora de recursos intangibles tales como conocimiento científico o tecnológico, diseño e implementación de nuevos procesos o nuevos sistemas, licencias o concesiones, propiedad intelectual, conocimientos comerciales o marcas (incluyendo denominaciones comerciales y derechos editoriales). Otros ejemplos comunes de partidas que están comprendidas en esta amplia denominación son los programas informáticos, las patentes, los derechos de, autor, las películas, las listas de clientes, los derechos a recibir intereses hipotecarios, las licencias de pesca, las cuotas de importación, las franquicias, las relaciones con clientes o suministradores, la lealtad de los clientes, las cuotas de mercado y los derechos comerciales.

9. No todos los activos descritos en el párrafo 8 cumplen los elementos de la definición de activo intangible, esto es, identificabilidad, control sobre el recurso en cuestión y existencia de beneficios económicos futuros. Si una partida, de las que están reguladas por esta Norma, no cumpliese la definición de activo intangible, el importe derivado de su adquisición o de su generación interna, por parte de la empresa, se reconocerá como gasto de período en el que se ha producido. No obstante, si la partida en cuestión ha sido adquirida dentro de una combinación de negocios, tratada contablemente como una adquisición, formará parte de la plusvalía comprada que se reconozca en el momento de la compra (véase el párrafo 56).


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Identificabilidad

10. La definición dada para un activo intangible exige que el mismo sea perfectamente identificable, con el fin de poderlo distinguir claramente de la plusvalía comprada. La plusvalía comprada, surgida en una combinación de negocios que se trata contablemente como una adquisición, representa contablemente un pago hecho por la empresa adquirente, anticipando beneficios económicos futuros. Estos beneficios económicos futuros pueden tener su origen en la sinergia que se produzca entre los activos identificables adquiridos, o bien proceder de activos que, por separado, no cumplan las condiciones para su reconocimiento como tales en los estados financieros, pero por los que la empresa adquirente está dispuesta a pagar dinero cuando realiza la adquisición.

11. Un activo intangible puede ser identificado claramente como diferente a la plusvalía comprada, si tal elemento es separable. Un activo tendrá el carácter de separable siempre que la empresa pueda alquilarlo, venderlo, cambiarlo o distribuir los beneficios económicos futuros, atribuibles a tal activo, sin tener que disponer también de los beneficios del mismo tipo que pertenezcan a otros activos, utilizados en la misma actividad generadora de ingresos ordinarios.

12. La separabilidad no es una condición necesaria para la identificabilidad, puesto que la empresa puede ser capaz de identificar un activo de distintas formas. Por ejemplo, si un determinado activo intangible se adquiere conjuntamente con otros activos, la transacción puede suponer la transferencia de derechos legales, que permitan a la empresa identificar el activo intangible en cuestión. De forma similar, si mediante un proyecto interno la entidad pretende crear derechos de carácter legal para su utilización, la naturaleza que posean tales derechos puede ayudar a la empresa en la identificación del activo intangible subyacente, que ha sido generado internamente. Por otra parte, si un cierto activo genera beneficios económicos sólo cuando está en combinación con otros activos, el mismo será identificable siempre que 1a empresa sea capaz de identificar, a su vez, los beneficios económicos futuros que procedan del activo en cuestión.


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Control

13. Una empresa controlará un determinado activo siempre que tenga el poder de obtener los beneficios económicos futuros que procedan de los recursos subyacentes en el mismo, y además pueda restringir el acceso de terceras personas a tales beneficios. La capacidad que la empresa tiene para controlar los beneficios económicos futuros, en el caso de elementos tales como propiedades, planta y equipo, tiene su justificación, normalmente, en derechos de tipo legal que son exigibles ante la justicia. En ausencia de tales derechos de tipo legal, será más difícil demostrar que existe control. No obstante, la exigibilidad legal de un derecho sobre el elemento no es una condición necesaria para la existencia de control, puesto que la empresa puede muy bien ejercer el control, sobre los citados beneficios económicos, de alguna otra manera.

14. Los conocimientos técnicos y de mercado pueden dar lugar a beneficios económicos futuros. La empresa controlará tales beneficios si, por ejemplo, tiene protegidos tales conocimientos por derechos legales tales como la propiedad intelectual, la restricción de los acuerdos comerciales (si están permitidos), o bien por una obligación legal de los empleados que deban mantener la confidencialidad.

15. Una empresa puede poseer un equipo de personas capaces, de manera que pueda identificar posibilidades de mejorar su nivel de competencia mediante la formación especializada, cuyo desembolso producirá beneficios económicos en el futuro. La empresa puede también esperar que su plantilla continúe prestando sus servicios dentro de la entidad. Sin embargo, normalmente la empresa tendrá un control insuficiente, sobre los beneficios futuros esperados que pueda producir un equipo de empleados con mayor especialización, como para poder considerar que los importes dedicados a la formación cumplen la definición de activo intangible. Por razones similares, es improbable que las habilidades técnicas o gerenciales, de carácter específico, cumplan con la definición de activo intangible, a menos que estén protegidas por derechos legales para ser utilizadas y alcanzar los beneficios económicos que se espera de ellas, y además cumplan las demás condiciones de la definición de activo intangible.

16. La empresa puede tener una cartera de clientes, o una determinada cuota de mercado, y esperar que, debido a los esfuerzos empleados en desarrollar relaciones y lealtad de los clientes, éstos vayan a continuar demandando los bienes y servicios ofrecidos por la entidad. Sin embargo, en ausencia de derechos legales, u otras formas de control, que protejan esta expectativa de relaciones, o de lealtad continuada por parte de los clientes, la empresa tendrá por lo general un grado de control insuficiente sobre los beneficios económicos, que se podrían derivar de las mismas, como para poder considerar que tales partidas (cartera de clientes, cuotas de mercado, relaciones con la clientela, lealtad de los clientes) cumplen la definición de activo intangible.


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Beneficios económicos futuros

17. Entre los beneficios económicos futuros que pueden proceder de un activo intangible se incluyen los ingresos ordinarios procedentes de la venta de productos o servicios, los ahorros de costo y otros rendimientos que se deriven del uso del activo por parte de la empresa. Por ejemplo, el uso de la propiedad intelectual, dentro del proceso de producción, puede reducir los costos de producción futuros, en lugar de aumentar los ingresos ordinarios futuros.


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Reconocimiento y medición iniciales de un activo intangible

18. El reconocimiento de una partida como activo intangible exige, para la empresa, demostrar que el elemento en cuestión cumple tanto:

(a) la definición de activo intangible (véanse los párrafos 7 a 17); como

(b) los criterios para su reconocimiento establecidos en esta Norma (véanse los párrafos 19 a 55).

19. Un activo intangible debe ser objeto de reconocimiento como activo si, y sólo si:

(a) es probable que los beneficios económicos futuros que se han atribuido al mismo lleguen a la empresa; y

(b) el costo del activo puede ser medido de forma fiable.

20. La empresa debe evaluar la probabilidad de obtener beneficios futuros utilizando hipótesis razonables y fundadas, que representen las mejores estimaciones de la gerencia respecto al conjunto de condiciones económicas que se darán a lo largo de la vida útil del activo.

21. La empresa utilizará su juicio para evaluar el grado de certidumbre asociado al flujo de beneficios económicos futuros, que se han atribuido al uso del activo, a partir de la evidencia disponible en el momento de proceder al reconocimiento inicial, otorgando un peso mayor a la evidencia procedente de fuentes externas.

22. La medición inicial de un activo intangible debe hacerse por su costo histórico de adquisición o producción.


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Adquisición independiente

23. Si se adquiere el activo intangible de forma separada e independiente, por lo general el costo del mismo podrá ser medido de forma fiable. Esto será particularmente cierto cuando la contraprestación por la compra del mismo revista la forma de efectivo u otros activos de tipo monetario.

24. El costo histórico de adquisición o producción de un activo intangible comprende su precio de compra, incluyendo los aranceles o los impuestos que graven la adquisición y que no sean recuperables por parte de la empresa, y todos los desembolsos directamente atribuibles a la preparación del activo para el uso al que va destinado. Entre los desembolsos directamente atribuibles estarán, por ejemplo, los honorarios profesionales por servicios jurídicos. Las rebajas y descuentos comerciales que pudiera haber, se deducen en el cálculo del costo histórico.

25. Si, en la adquisición de un activo intangible, se procediese a diferir el pago por un período mayor del normal en las transacciones a crédito, su costo sería el precio equivalente al contado. La diferencia entre el precio a pagar y el precio equivalente se reconocerá como un gasto financiero, a lo largo del período hasta que finalicen los pagos, a menos que se pueda capitalizar, utilizando el tratamiento alternativo permitido en la NIC 23 Costos por intereses.

26. Si un determinado activo intangible se adquiere a cambio de la emisión de instrumentos de capital por parte de la empresa compradora, el costo del activo será igual al valor razonable de los instrumentos de capital, que a su vez serán iguales al valor razonable del activo.


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Adquisición como parte de una combinación de negocios

27. Según lo establecido en la NIC 22 Combinaciones de Negocios, si se adquiere un activo intangible en una combinación que se trata contablemente como adquisición, el costo del mismo se determinará a partir de su valor razonable en la fecha en que tenga lugar la adquisición.

28. Es preciso utilizar el juicio para determinar si el costo (en este caso, el valor razonable) de un activo intangible, adquirido en una combinación de negocios, puede ser medido con suficiente fiabilidad como para reconocerlo por separado. Los precios de cotización, cuando existe un mercado activo, proporcionarán la medida más fiable para el valor razonable (véase también el párrafo 67). El precio apropiado de mercado es el precio comprador. Si no estuvieran disponibles los precios para el comprador, puede estimarse el valor razonable a partir de los precios pagados en las últimas transacciones realizadas en el mercado, siempre y cuando no haya habido un cambio significativo en las condiciones de mismo, entre la fecha de estas transacciones y la de estimación del valor razonable.

29. Si no existiera un mercado activo para el activo intangible, su costo habrá de reflejar, utilizando la mejor información disponible, el importe que la empresa hubiera satisfecho, en el momento de la adquisición, por el activo, en una transacción libre, realizada entre un comprador y un vendedor interesados y debidamente informados. Para determinar este importe, la empresa tendrá que considerar el resultado de las transacciones recientes realizadas sobre activos similares.

30. Ciertas empresas, que están implicadas habitualmente en la compra y venta de determinados activos intangibles, han desarrollado técnicas para estimar, de forma indirecta, sus valores razonables. Tales técnicas pueden ser utilizadas para la medición inicial de un activo intangible adquirido, dentro de una combinación de negocios que se ha calificado como adquisición, siempre que su objetivo sea estimar el valor razonable, tal como ha sido definido en esta Norma, y en ellas se tengan en cuenta las transacciones y prácticas de venta corrientes en el sector industrial al que pertenece el activo en cuestión. Entre estas técnicas se incluirá, cuando sea apropiado, la aplicación de múltiplos que; sean reflejo de las transacciones corrientes, sobre determinados indicadores que muestran el rendimiento del activo (tales como ingresos ordinarios, cuotas de mercado, ganancia de operación, etc.) y también el descuento de los flujos netos de efectivo estimados para el elemento intangible.

31. De acuerdo con la presente Norma, y teniendo en cuenta los requisitos de la NIC 22 Combinaciones de Negocios, en lo que se refiere al reconocimiento de los activos y pasivos identificables:

(a) el adquirente reconocerá un activo intangible, que cumpla los criterios de reconocimiento establecidos en los párrafos 19 y 20, incluso si tal activo no había sido objeto de reconocimiento previo en los estados financieros de la empresa adquirida; y

(b) si el costo (en este caso, el valor razonable) de un activo intangible, que se adquiere formando parte de una combinación de negocios, tratada como una adquisición, no pudiera ser medido de forma fiable, no podría reconocerse como activo intangible independiente, pero se incluiría dentro de la plusvalía comprada (véase el párrafo 56).

32. A menos que exista un mercado activo para el activo intangible, adquirido en una combinación de negocios que es una adquisición, la NIC 22 Combinaciones de Negocios, limita el importe del costo por el que se reconocerá inicialmente un activo intangible a una cantidad tal que no haga surgir una minusvalía comprada, ni aumente su saldo, en la fecha en que se, produce la adquisición.


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Adquisición mediante una subvención del gobierno

33. En algunos casos, el activo intangible puede ser adquirido gratis, o por un precio simbólico, mediante una subvención del gobierno. Esto puede suceder en los casos en que las autoridades transfieren o asignan a la empresa activos intangibles, tales como derechos sobre terrenos de un aeropuerto, licencias para explotar emisoras de radio o televisión, licencias de importación, o bien cuotas o derechos de acceso a otros recursos de carácter restringido. Según lo establecido en la NIC 20 Contabilidad de las Subvenciones del Gobierno e Información a Revelar sobre Ayudas Gubernamentales, la empresa puede elegir reconocer, inicialmente, tanto el activo intangible como la subvención por su valor razonable. Si la empresa no escoge el tratamiento contable descrito, procederá a reconocer el activo, inicialmente, por un valor simbólico, (según el otro tratamiento permitido en la NIC 20), más cualquier eventual gasto que sea directamente atribuible a las operaciones de preparación, del activo en cuestión, para el uso al que va destinado.


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Intercambios de activos

34. Un activo intangible puede ser adquirido, total o parcialmente, a cambio de otro activo intangible diferente, o bien a cambio de cualquier otro activo. El costo de tal partida será medido según el valor razonable del activo recibido, que será equivalente al valor razonable del activo entregado a cambio, ajustado en su caso por los importes de efectivo o equivalentes líquidos transferidos en la operación.

35. Un activo intangible puede ser adquirido a cambio de otro activo similar, que tenga un uso parecido en la misma línea de actividad productiva, y que posea un valor razonable similar. Un activo intangible puede, también, ser vendido a cambio de instrumentos de capital sobre un activo similar. En ambos casos, debido a que el proceso de realización de las ganancias no ha sido completado, no se reconocerán pérdidas ni ganancias en la transacción. En su lugar, el costo de los nuevos activos adquiridos será el importe en libros de los activos entregados. No obstante, la consideración del importe del valor razonable del activo recibido a cambio, en estas operaciones, puede poner de manifiesto la existencia de una pérdida por deterioro del valor en el activo entregado a cambio. En esas circunstancias, se reconocerá tal pérdida por deterioro del valor, en el activo entregado, y se asignará al nuevo activo el importe en libros del activo entregado después de haber tenido en cuenta tal decremento.


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Plusvalía generada internamente

36. La plusvalía generada internamente no debe ser reconocida como activo.

37. En algunos casos, se incurre en desembolsos para generar beneficios económicos futuros, pero ello no produce la generación de un activo intangible, que cumpla con los criterios de reconocimiento establecidos en esta Norma. A menudo, tales importes se describen como contribuciones a la plusvalía generada internamente. Esta plusvalía, generada por la propia empresa, no se reconoce como un activo porque no constituye un recurso identificable, controlado por la entidad, que pueda ser medido de forma fiable a su costo de adquisición o producción.

38. Las diferencias existentes, en un momento determinado, entre el valor de mercado de la empresa y el importe en libros de sus activos identificables netos, pueden captar una amplia variedad de factores que afectan al valor de la empresa en su conjunto. Sin embargo, no se puede considerar que tales diferencias representan el costo de eventuales activos intangibles controlados por la empresa.


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Otros activos intangibles generados internamente

39. En ocasiones, es difícil evaluar si un activo intangible generado internamente cumple los criterios para su reconocimiento como activo. En efecto, frecuentemente resulta difícil:

(a) determinar si, y en qué momento, existe un activo identificable del que se derive una probable generación de beneficios económicos en el futuro; y

(b) establecer el costo del activo de forma fiable, puesto que, en ciertos casos, el costo de generar un activo intangible internamente, no puede distinguirse del costo de mantener o mejorar la plusvalía generada internamente, o bien el costo de desarrollar día a día las actividades de la empresa.

Por tanto, además de cumplir con los requisitos para el reconocimiento y medición inicial de un activo intangible, la empresa aplicará las condiciones y guías establecidas en los párrafos 40 a 55 que siguen, a la hora de considerar la posible generación de activos de forma interna.

40. Para evaluar si un determinado activo intangible generado internamente cumple con los criterios para su reconocimiento, la empresa considerará dos fases en la generación del posible activo, a saber:

(a) la fase de investigación; y

(b) la fase de desarrollo.

A pesar de que los términos "investigación" y "desarrollo" han sido objeto de definición en esta Norma, los de "fase de investigación" y "fase de desarrollo" tienen, para los propósitos de este Pronunciamiento, un significado más amplio.

41. Si la empresa no fuera capaz de distinguir la fase de investigación de la fase de desarrollo, en un proyecto interno para crear un activo intangible, procederá a tratar los desembolsos que ocasione tal proyecto como si hubiesen sido incurridos sólo en la fase de investigación.


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Fase de investigación

42. No se procederá a reconocer activos intangibles surgidos de la investigación (o de la fase de investigación en proyectos internos). Los desembolsos por investigación (o de la fase de investigación, en el caso de proyectos internos), deben reconocerse como gastos del período en el que se incurran.

43. Esta Norma toma la postura de que, en la fase de investigación de un proyecto, la empresa no puede demostrar que exista activo alguno de carácter intangible, que pueda generar probables beneficios económicos en el futuro. Por lo tanto, los desembolsos correspondientes se reconocerán siempre como gastos, en el momento en que se produzcan.

44. Son ejemplos de actividades de investigación las siguientes:

(a) actividades dirigidas a obtener nuevos conocimientos;

(b) la búsqueda, evaluación y selección final de aplicaciones de resultados de la investigación u otro tipo de conocimientos;

(c) la búsqueda de alternativas válidas para materiales, aparatos, productos, procesos, sistemas o servicios; y

(d) la formulación, diseño, evaluación y selección final de posibles alternativas para nuevos, o sustancialmente mejorados, materiales, aparatos, productos, procesos, sistemas o servicios.


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Fase de desarrollo

45. Un activo intangible, surgido del desarrollo (o de la fase de desarrollo en un proyecto interno), debe ser reconocido como tal si, y sólo si, la empresa puede demostrar todos y cada uno de los extremos siguientes:

(a) técnicamente, es posible completar la producción del activo intangible, de forma que pueda estar disponible para su utilización o su venta;

(b) su intención de completar el activo intangible en cuestión, para usarlo o venderlo;

(c) su capacidad de utilizar o vender el activo intangible;

(d) la forma en que el activo intangible vaya a generar probables beneficios económicos en el futuro. Entre otras cosas, la empresa deberá demostrar la existencia de un mercado para la producción que genere el activo intangible, o para el activo en sí, o, en el caso de que vaya a ser utilizado internamente, la utilidad del mismo para la entidad;

(e) la disponibilidad de los adecuados recursos técnicos, financieros o de otro tipo, para completar el desarrollo y para usar o vender el activo intangible; y

(f) su capacidad para medir, de forma fiable, el desembolso atribuible al activo intangible durante su desarrollo.

46. En la fase de desarrollo de un proyecto, la empresa puede, en algunos casos, identificar un activo intangible y demostrar que el mismo puede generar probables beneficios económicos en el futuro. Esto se debe a que la fase de desarrollo, en un proyecto, cubre etapas más avanzadas que la fase de investigación.

47. Son ejemplos de actividades de desarrollo las siguientes:

(a) el diseño, construcción y prueba, preliminar a la producción o utilización, de modelos y prototipos;

(b) el diseño de herramientas, troqueles, moldes y plantillas que impliquen tecnología nueva;

(c) el diseño, construcción y operación de una planta piloto, que no tenga una escala económicamente rentable para la producción comercial; y

(d) el diseño, construcción y prueba de una solución ya escogida de nuevos, o sustancialmente mejorados, materiales, aparatos, productos, procesos, sistemas o servicios.

48. Con el fin de demostrar cómo puede, un determinado activo intangible, generar probables beneficios económicos futuros, la empresa evaluará los rendimientos económicos que se recibirán del mismo utilizando los principios de la NIC 36 Deterioro del Valor de los Activos. Si el activo en cuestión sólo genera sus rendimientos cuando actúa en combinación con otros activos, la empresa aplicará el concepto de unidad generadora de efectivo, tal y como se ha establecido en la NIC 36.

49. La disponibilidad de recursos para completar, utilizar y obtener beneficios procedentes de un activo intangible puede ser demostrada, por ejemplo, mediante la existencia de un plan de negocio que ponga de manifiesto los recursos técnicos, financieros o de otro tipo necesario, así como la capacidad de la empresa para asegurarse tales recursos. En ciertos casos, la empresa demostrará la disponibilidad de la financiación externa, obteniendo del prestamista una indicación de su voluntad positiva de financiar el plan presentado.

50. Con frecuencia, el sistema de costos de la empresa puede medir de forma fiable los costos que conlleva la generación interna de un activo intangible, tales como los sueldos y otros gastos necesarios para asegurar los derechos intelectuales o las licencias o los programas informáticos desarrollados al efecto.

51. No deben ser reconocidos como activos intangibles las marcas, las cabeceras de periódicos o revistas, los sellos o denominaciones editoriales, las listas de clientes u otras partidas similares que se hayan generado internamente.

51. En esta Norma se mantiene el punto de vista de que tales desembolsos realizados en marcas, cabeceras de periódicos, sellos o denominaciones editoriales, listas de clientes u otras partidas similares, si provienen de proyectos generados internamente, no pueden distinguirse del costo de desarrollar la actividad empresarial en su conjunto. Por lo tanto, tales partidas no se reconocerán como activos intangibles.


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Costo de un activo intangible generado internamente

53. El costo de un activo intangible generado internamente, para los propósitos del párrafo 22, será la suma de los desembolsos incurridos desde el momento en que el elemento cumple las condiciones para su reconocimiento, establecidas en los párrafos 19, 20 y 45. El párrafo 59 prohíbe reexpresar en forma de elementos del activo, los gastos reconocidos previamente como componentes del estado de resultados, ya sea en estados financieros anuales o en información financiara intermedia.

54. El costo de un activo intangible, generado internamente, comprenderá todos los desembolsos de las actividades de crear, producir y preparar el activo para el uso al que va destinado, siempre que puedan serle atribuidos directamente, así como los que puedan distribuirse al mismo con criterios razonables y uniformes. En este costo se incluyen, en la medida que sean de aplicación:

(a) los desembolsos por materiales y servicios utilizados o consumidos en la generación del activo intangible;

(b) los sueldos y salarios, así como otros costos similares, del personal encargado directamente de la generación del activo;

(c) todos los desembolsos directamente atribuibles a la generación del activo, tales como los honorarios por registrar la propiedad y la amortización de las patentes o licencias utilizadas para generarlo; o

(d) los costos indirectos, necesarios para la generación del activo en cuestión, que puedan ser distribuidos al mismo con criterios razonables y uniformes (por ejemplo, la distribución de la depreciación de los activos tangibles, las primas de seguro y los alquileres). La distribución de los costos indirectos se hará con criterios similares a los utilizados para la distribución de costos a los inventarios (véase la NIC 2 Inventarios). En la NIC 23 Costos por Intereses, se establecen los criterios para el reconocimiento de los intereses como componentes del costo de los activos intangibles generados internamente.

55. Los siguientes conceptos no son componentes del costo de los activos intangibles generados internamente:

(a) los desembolsos por gastos administrativos, de venta u otros gastos indirectos de carácter general para la empresa, salvo que su importe pueda ser atribuido directamente a la preparación del activo para el uso al que va destinado;

(b) los costos derivados de las ineficiencias, claramente identificados, y las pérdidas en las que se haya incurrido antes de que el activo alcance el rendimiento normal esperado; y

(c) los gastos de formación del personal que ha de trabajar con el activo.

Ejemplo ilustrativo del párrafo 53

Una empresa tiene, en la fase de desarrollo, un nuevo proceso productivo. A lo largo del año 20X5, los desembolsos ocasionados por el mismo fueron de 1.000, de los cuales 900 fueron incurridos antes del 1 de diciembre del 20X5, mientras que los 100 restantes lo fueron entre esa fecha y el 31 de diciembre del 20X5. La empresa es capaz de demostrar que, al 1 de diciembre del 20X5, el proceso productivo en desarrollo cumplía los criterios para su reconocimiento como activo intangible. Se estima que el importe recuperable del conjunto de conocimientos incorporados en el proceso, hasta el momento, es de 500 (considerando debidamente, en el cálculo del mismo, los desembolsos futuros de efectivo para completar el desarrollo del proceso productivo antes de poder ser utilizado).

Al final del 20X5, se reconocerá el proceso productivo como un activo intangible, con un costo de 100 (igual a los desembolsos incurridos desde el momento en que se cumplieron los criterios para el reconocimiento, esto es, desde el 1 de diciembre). Los desembolsos, por importe de 900, en los que se incurrió antes del 1 de diciembre del 20X5 se reconocerán como cargos en el estado de resultados del período, puesto que no se cumplieron los criterios de reconocimiento hasta esa fecha. Estos importes nunca formarán parte del costo que tenga el proceso productivo, una vez reconocido en el balance. A lo largo del año 20X6, los desembolsos incurridos han sido por impone de 2.000. Al final del año 20X6, se estima que el importe recuperable del conjunto de conocimientos incorporados en el proceso, hasta el momento, asciende a 1.900 (considerando debidamente, en el cálculo del mismo, los desembolsos futuros de efectivo para completar el desarrollo del proceso productivo antes de poder ser utilizado). Al final del 20X6, el costo del proceso productivo será de 2.100 (100 por desembolsos reconocidos al final del 20X5, más los 2.000 incurridos en el 20X6). La empresa reconocerá una pérdida por deterioro del valor, por importe de 200, con el fin de ajustar el importe en libros que la partida tiene antes del deterioro de su valor (2.100), hasta alcanzar su importe recuperable (1.900). Esta pérdida por deterioro del valor sería objeto de reversión, en un período subsiguiente, siempre que se cumplieran los requisitos para su reversión, según se establecen en la NIC 36 Deterioro del Valor de los Activos.


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Reconocimiento de un gasto

56. Los desembolsos realizados como consecuencia de la adquisición o generación interna de un elemento intangible deben reconocerse en el estado de resultados del período en el que se incurren, a menos que:

(a) formen parte del costo del activo intangible en cuestión y se puedan capitalizar, por cumplir los criterios de reconocimiento(véanse los párrafos 18 a 55); o bien

(b) la partida en cuestión haya sido adquirida en una combinación de negocios tratada como una adquisición, y no pueda ser considerada como activo intangible, en cuyo caso este importe (incluido en el costo de adquisición de la empresa comprada) debe pasar a formar parte del saldo de la plusvalía o minusvalía comprada, en el momento de la adquisición (véase la NIC 22 Combinaciones de Negocios).

57. En algunos casos, los desembolsos se realizan para suministrar a la empresa beneficios económicos futuros, pero no se adquiere ni crea ningún activo, ni intangible ni de otro tipo, que pueda ser reconocido como tal. En tales casos, el importe se reconocerá en el estado de resultados en el momento en que se incurre. Por ejemplo, los desembolsos por costos de investigación se reconocerán siempre como cargos a los resultados, en el período en el que se realizan. Otros ejemplos de gastos que se llevan a resultados son los siguientes:

(a) gastos de establecimiento (costos de puesta en marcha de actividades), salvo que las partidas correspondientes formen parte del costo de un elemento de las propiedades, planta y equipo, siguiendo lo establecido en la NIC 16 Propiedades, Planta y Equipo. Los gastos de establecimiento incluyen costos de inicio de actividades, tales como costos legales y administrativos para el reconocimiento de la personalidad jurídica de la empresa, gastos de pre-apertura de una nueva instalación o de una actividad o gastos de comienzo de una operación o de lanzamiento de nuevos productos o procesos;

(b) gastos de actividades formativas;

(c) gastos en publicidad y otras actividades promocionales;

(d) gastos de reubicación o reorganización de una parte o la totalidad de una empresa.

58. Lo establecido en el párrafo 56 no impide reconocer a los anticipos como activos, siempre que el pago, por los bienes o servicios correspondientes, haya sido hecho con anterioridad a la entrega o prestación de los mismos, respectivamente, a la empresa.


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No-reconocimiento como activos de gastos de períodos anteriores

59. Los desembolsos, realizados en una partida de carácter intangible, e inicialmente reconocidos en el estado de resultados como gastos del período correspondiente por la empresa, ya sea en estados financieros anuales o en la información financiera intermedia, no podrán ser reconocidos posteriormente como parte del costo de un activo intangible.


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Desembolsos posteriores a la adquisición

60. Los desembolsos posteriores, en los que se incurra tras la adquisición de un activo intangible o de su terminación por parte de la empresa, deben ser tratados como cargos al estado de resultados del período en el que se incurra en ellos, salvo que:

(a) sea probable que tales desembolsos permitan al activo generar beneficios económicos, en el futuro, adicionales a los inicialmente previstos para el rendimiento normal del mismo; y además que

(b) tales desembolsos puedan ser medidos y atribuidos al activo de forma fiable.

Cuando se cumplan esas dos condiciones, el desembolso posterior a la compra debe ser añadido como mayor costo al importe en libros del activo intangible.

61. Los desembolsos realizados en un activo intangible, con posterioridad a su adquisición o su terminación por parte de la empresa, se reconocerán como cargos a los resultados, siempre que vengan exigidos por el mantenimiento del activo en su nivel inicial previsto de rendimiento. La naturaleza de los activos intangibles es tal que, en muchos casos, no será posible determinar si es probable que el importe del desembolso posterior vaya a mejorar, o simplemente a mantener, los beneficios económicos que surgen de la empresa por causa de tales activos. Además, resultará con frecuencia difícil atribuir tales desembolsos a un activo intangible en particular, en lugar de a la empresa en su conjunto. Por tanto, sólo en raras ocasiones un determinado desembolso, realizado con posterioridad al reconocimiento inicial de un activo intangible adquirido o generado internamente, puede dar lugar a aumentos en el costo capitalizado del elemento en cuestión.

62. De forma coherente con el párrafo 51, los desembolsos posteriores a la adquisición, en marcas, cabeceras de periódicos o revistas, sellos o denominaciones editoriales, listas de clientes u otras partidas similares (ya hayan sido adquiridos al exterior o se hayan generado internamente), se considerarán siempre gastos del período, con el fin de evitar el reconocimiento de cualquier plusvalía generada internamente.


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Medición con posterioridad al reconocimiento inicial

Tratamiento por punto de referencia

63. Tras el reconocimiento inicial, los elementos del activo intangible deben ser contabilizados por su costo menos la amortización acumulada y las pérdidas por deterioro del valor acumuladas, que les hayan podido afectar.


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Tratamiento alternativo permitido

64. Tras el reconocimiento inicial, los elementos de los activos intangibles deben ser contabilizados por sus valores revaluados, esto es, deben ser llevados contablemente por su valor razonable en la fecha de la revaluación, menos la amortización acumulada, practicada con posterioridad, y cualquier pérdida acumulada por deterioro del valor del activo con posterioridad a la revaluación. Para fijar el importe de las revaluaciones, según esta Norma, el valor razonable debe determinarse por referencia a un mercado activo. Por otra parte, las revaluaciones deben tener lugar con la suficiente regularidad como para que el importe en libros del elemento no difiera, de forma significativa, del que se habría calculado utilizando el valor razonable en la fecha de cierre del balance.

65. Este tratamiento alternativo permitido no contempla:

(a) la revaluación de los desembolsos en activos intangibles que no hayan sido reconocidos previamente como activos; ni

(b) el reconocimiento inicial de activos intangibles por valores diferentes de su costo.

66. El tratamiento alternativo permitido se aplicará después de haber reconocido el activo intangible por su costo de adquisición o producción. No obstante, si sólo se llega a reconocer, como activo, una parte del costo total del elemento, por no cumplir éste los criterios de reconocimiento hasta alcanzar una etapa intermedia del proceso de su producción (véase el párrafo 53), el tratamiento alternativo permitido se podrá aplicar a la totalidad del activo. Por otra parte, el tratamiento alternativo permitido puede ser aplicado también a un activo intangible que haya sido recibido por medio de una subvención del gobierno y se ha reconocido por un valor simbólico en el balance (véase el párrafo 33).

67. Es poco común la existencia de un mercado activo, tal y como ha sido descrito en el párrafo 7, para las partidas intangibles, si bien cabe la posibilidad de que exista. Por ejemplo, en ciertos países pueden existir mercados muy activos para las licencias de taxi libremente transferibles, para las licencias o cuotas de pesca y producción. Sin embargo, no existen mercados activos para las marcas, cabeceras de periódicos o revistas, derechos sobre películas o partituras musicales, patentes o las marcas registradas, porque cada uno de estos activos tiene peculiaridades que los hacen únicos. Por otra parte, aunque los activos intangibles son objeto de compraventas, los contratos se negocian entre compradores y vendedores que actúan aisladamente, y por ello las transacciones son relativamente infrecuentes. Por tales razones, el precio que se paga por un activo en una operación de esta naturaleza puede no suministrar evidencia alguna sobre el valor razonable de otro distinto. Finalmente, hay que considerar que los precios de los mercados, con mucha frecuencia, no están disponibles para el público en general.

68. La frecuencia de las revaluaciones depende de la volatilidad de los valores razonables de los activos intangibles que son objeto de revaluación. Si el valor razonable de un activo revaluado difiere, de forma importante, de su importe en libros, es necesaria una nueva revaluación. Algunos activos intangibles pueden experimentar movimientos importantes y de carácter volátil en su valor razonable, de forma que sea preciso practicar revaluaciones anuales. Tales revaluaciones frecuentes serán innecesarias para activos intangibles con movimientos insignificantes en sus valores razonables.

69. Cuando se revalúa un activo intangible, la amortización acumulada hasta el momento de la revaluación se puede tratar de dos maneras:

(a) ajustándola proporcionalmente en función del cambio experimentado por el importe en libros bruto antes de amortizaciones del activo, de forma que el importe en libros final para el activo intangible, tras la revaluación, sea igual al importe revaluado que se quiere conseguir; o bien

(b) eliminándola por compensación con el importe en libros bruto del activo, de forma que sea el saldo neto resultante el que se revalúe hasta el importe correspondiente.

70. Si un activo intangible es objeto de revaluación, todos los demás activos de su misma clase deben también ser revaluados, a menos que no exista un mercado activo para esos elementos.

71. Una clase de activos intangibles es un conjunto de activos de similar naturaleza y uso en las actividades de la empresa. Los elementos que componen una misma clase se revaluarán simultáneamente, con el fin de evitar una revaluación selectiva de los activos, y la presentación de saldos en los estados financieros que representen una mezcla de costos y valores de diferentes momentos en el tiempo.

72. Si un elemento intangible, dentro de una clase de activos intangibles revaluados, no pudiera ser objeto de revaluación porque no hay un mercado activo para el mismo, el elemento en cuestión debe ser contabilizado por su costo de adquisición o producción, menos la amortización acumulada y las pérdidas por deterioro del valor, acumuladas, que le hayan podido afectar.

73. Si no pudiera seguir determinándose el valor razonable de un activo intangible, por faltar el mercado activo que sirve de referencia, el importe en libros del elemento debe ser el importe revaluado, en la fecha de la última vez que se haya practicado la revaluación por referencia al mercado activo, menos la amortización acumulada y las pérdidas por deterioro del valor, acumuladas, que le hayan podido afectar a partir de entonces.

74. El hecho de que no continúe habiendo un mercado activo, para proceder a revaluar un elemento del activo intangible, puede indicar que el valor de dicho activo se ha deteriorado, y por tanto que es preciso realizar las comprobaciones sobre deterioro marcadas en la NIC 36 Deterioro del Valor de los Activos.

75. Si, en alguna fecha posterior a la desaparición del mercado activo, el valor razonable del activo intangible pudiera determinarse de nuevo por referencia al mercado, se aplicará el tratamiento alternativo permitido desde esa misma fecha.

76. Cuando se incremente el importe en libros de un activo intangible como consecuencia de una revaluación, tal aumento debe ser llevado directamente a una cuenta de superávit de revaluación, dentro del patrimonio neto. No obstante, el incremento debe ser reconocido como ingreso del período en la medida en que exprese la reversión de un decremento de valor del mismo activo, que fue reconocido previamente como una pérdida.

77. Cuando se reduce el importe en libros de un activo intangible como consecuencia de una revaluación, tal disminución debe ser reconocida como una pérdida del período. No obstante, el decremento debe ser cargado directamente contra cualquier superávit de revaluación registrado previamente en relación con el mismo activo, siempre en la medida en que tal decremento no exceda el saldo de la citada cuenta de superávit de revaluación.

78. Cuando se considere realizado, el superávit de revaluación acumulado que forme parte del patrimonio neto, puede ser transferido directamente a las ganancias retenidas. El importe total del superávit de revaluación acumulado se puede considerar realizado cuando se produzca el retiro o se venda el activo. No obstante, también puede considerarse realizada una parte del importe del superávit de revaluación, a medida que éste sea utilizado por la empresa, en cuyo caso el importe que se entenderá como realizado será la diferencia entre la amortización correspondiente al período corriente, calculada a partir del importe en libros revaluado, y la que hubiera sido calculada utilizando el costo histórico del activo. La transferencia del superávit de revaluación a las ganancias retenidas no se realizará a través del estado de resultados.


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Amortización

Período de amortización

79. El importe depreciable de cualquier elemento del activo intangible debe ser distribuido, de forma sistemática, sobre los años que componen su vida útil. Existe una presunción, que puede ser rechazada en ciertos casos justificados, de que la vida útil de un activo intangible no puede exceder de veinte años, contados desde el momento en que el elemento está disponible para ser utilizado. La amortización debe comenzar en cuanto el activo esté disponible para el uso al que va destinado.

80. A medida que se van consumiendo, con el tiempo, los beneficios económicos incorporados a los activos intangibles, se irá reduciendo el importe en libros de los mismos de forma que refleje este consumo. Esto puede conseguirse mediante una distribución sistemática del costo del activo, o de su importe revaluado, menos el valor residual que le pueda corresponder, como un gasto a lo largo de la vida útil de elemento. La amortización se reconocerá con independencia de que haya habido un aumento, por ejemplo, en el valor razonable o en el importe recuperable del activo. Para determinar la vida útil de un activo intangible, es preciso considerar muchos factores, entre los que se incluyen:

(a) el uso esperado del activo, por parte de la empresa, así como si el elemento pudiese ser gestionado de forma eficiente por otro equipo directivo distinto;

(b) los ciclos típicos de vida del producto, así como la información pública disponible sobre estimaciones de la vida útil, para tipos similares de activos que tengan una utilización parecida;

(c) la incidencia de la obsolescencia técnica, tecnológica o de otro tipo;

(d) la estabilidad de la industria en la que se va a operar el activo, así como los cambios en la demanda de mercado para los productos o servicios fabricados con el elemento en cuestión;

(e) las actuaciones esperadas de los competidores, ya sean presentes o potenciales;

(f) el nivel de los desembolsos por mantenimiento necesarios para conseguir los beneficios económicos esperados del activo, así como la capacidad y voluntad de la empresa para alcanzar ese nivel;

(g) el período de control sobre el activo, si estuviera limitado, así como los límites, ya sean legales o de otro tipo, impuestos sobre el uso del elemento, tales como las fechas de caducidad de los arrendamientos relacionados con él; y

(h) si la vida útil del activo depende de las vidas útiles de otros activos poseídos por la empresa.

81. Dada la experiencia actual de cambios rápidos en la tecnología, tanto los programas de computadora como otros activos intangibles están sometidos a una rápida obsolescencia tecnológica. Por tanto, es probable que su vida útil sea corta.

82. Las estimaciones de la vida útil de un activo intangible se vuelven, por lo general, menos fiables a medida que la vida útil potencial se incrementa. En esta Norma se adopta la presunción de que es improbable que la vida útil de los elementos del activo intangible sea mayor de veinte años.

83. En casos muy raros, puede existir una evidencia convincente de que la vida útil, de un determinado activo intangible, va a superar el anterior período de veinte años. En tales casos, en los que se rechaza la presunción de que la vida útil no va a superar los veinte años, la empresa:

(a) amortizará el activo intangible en el período que represente la mejor estimación de su vida útil;

(b) estimará el importe recuperable del activo intangible, al menos, anualmente, con el fin de detectar cualquier pérdida por deterioro del valor del elemento (véase el párrafo 99); y

(c) revelará a través de una nota las razones por las que ha rechazado la citada presunción, así como los factores que han jugado un papel importante en la determinación de la vida útil del activo intangible (véase el párrafo 11.a).

Ejemplos

A. La empresa ha comprado un derecho exclusivo para producir electricidad de origen hidráulico para un período de sesenta años. Los costos de generar energía hidráulica son mucho menores que los de producirla utilizando fuentes alternativas. Se espera que, dentro del área geográfica que rodea a la central hidroeléctrica, se demande una importante cantidad de electricidad durante, al menos, los próximos sesenta años.

La empresa amortizará el costo del derecho a producir electricidad en un período de sesenta años, salvo que encuentre evidencia de que la vida útil de la concesión es más corta.

B. La empresa ha adquirido el derecho a operar una autopista de peaje durante un período de treinta años. No existen planes de construcción de carreteras alternativas en el área cubierta por la autopista. Se espera que la autopista esté en uso por un período mínimo de treinta años.

La empresa amortizará el costo de los derechos de explotación de a autopista en un período de treinta años, salvo que encuentre videncia de que la vida útil de la concesión es más corta.

84. La vida útil de un activo intangible puede ser muy larga, pero siempre estará limitada en el tiempo. La incertidumbre existente justifica una estimación prudente de la vida útil del activo intangible, aunque no justifica la elección de un período de amortización que sea tan corto que resulte forzosamente irreal.

85. Sí el control sobre los beneficios económicos futuros de un activo intangible se ha logrado a través de la consecución de derechos legales, que han sido obtenidos por un período limitado de tiempo, la vida útil del activo en cuestión no debe exceder del período cubierto por tales derechos, a menos que:

(a) los derechos sean renovables; y

(b) la renovación de los mismos sea prácticamente segura.

86. Pueden existir factores de índole económica y legal que ejerzan influencia sobre la vida útil de un activo intangible: los factores de tipo económico determinan el período a lo largo del cual se recibirán los beneficios económicos futuros, mientras que los factores de tipo legal pueden restringir al intervalo de tiempo en el que la empresa controlará el acceso a tales beneficios. La vida útil será igual al más corto de los períodos que vengan determinados por estos factores.

87. Los siguientes factores, entre otros, indicarán que la renovación de los derechos legales es prácticamente segura:

(a) el valor razonable del activo intangible no experimenta reducciones a medida que se aproxima la fecha inicial de caducidad, o no se reduce por un importe mayor del costo de renovar el derecho correspondiente;

(b) existe evidencia (posiblemente a partir de la experiencia pasada) de que los derechos legales van a ser renovados; y

(c) existe evidencia de que se cumplirán las condiciones eventualmente necesarias para obtener la renovación de los derechos correspondientes.


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Método de amortización

88. El método de amortización utilizado debe reflejar el patrón de consumo, por parte de la empresa, de los beneficios económicos derivados del activo. Si este patrón no pudiera ser determinado de forma fiable, deberá adoptarse el método lineal de amortización. La cuota de amortización calculada debe ser cargada como gasto del período, a menos que otra Norma Internacional de Contabilidad permita, o bien exija, que tal importe se incluya en el importe en libros de otro activo.

89. Pueden utilizarse diferentes métodos para distribuir el importe depreciable de un activo, de forma sistemática, a lo largo de su vida útil. Entre tales métodos se encuentran el de amortización lineal, el de tasa constante sobre importe en libros o el de suma de unidades producidas. El método usado para cada activo en particular se seleccionará a partir del patrón esperado de consumo de los beneficios económicos, y será aplicado de forma uniforme período a período, salvo que se produzca un cambio en los patrones esperados de consumo de los beneficios económicos derivados del activo. En raras ocasiones, o quizá en ninguna, existirá una evidencia suficiente como para apoyar un método de amortización que produzca, en los activos intangibles, una amortización acumulada menor que la obtenida al utilizar el método de amortización lineal.

90. Normalmente, la cuota de amortización será reconocida como un gasto del período. No obstante, en ocasiones, los beneficios económicos, incorporados a un activo, se absorben dentro de la empresa en la producción de otros activos, en lugar de dar lugar a un gasto. En tales casos, la cuota de amortización formará parte del costo de esos otros activos, de forma que será incluida en su importe en libros. Por ejemplo, la amortización de los activos intangibles utilizados en el proceso de producción, se incorpora al importe en libros de los inventarios (véase la NÍC 2 Inventarios).


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Valor residual

91. Debe suponerse que el valor residual de un activo intangible es nulo a menos que:

(a) exista un compromiso, por parte de un tercero, para comprar el activo al final de su vida útil; o bien que

(b) haya un mercado activo para la clase de activo intangible en cuestión, y además:

(i) pueda determinarse el valor residual con referencia a este mercado; y

(ii) sea probable que tal mercado subsista al final de la vida útil del mismo.

92. El importe depreciable de un activo se determinará después de deducir el correspondiente valor residual. Un valor residual distinto de cero implica que la empresa espera vender el activo intangible antes de que termine su vida económica.

93. Si se adopta el tratamiento por punto de referencia, el valor residual se estimará utilizando los precios que se den en el mercado, en el momento de la adquisición, para la venta de un activo similar, que haya alcanzado el final de su vida útil estimada, y que se haya explotado en similares condiciones a las que se van a emplear para el activo que se está valorando. El valor así conseguido no será objeto de modificaciones posteriores, como consecuencia de cambios en los precios o en el valor de mercado. Si se escoge el tratamiento alternativo permitido, se hará una nueva estimación del valor residual, coincidiendo con cada revaluación practicada, para lo cual se utilizarán los precios que se den en el mercado en ese momento.


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Revisiones del período y del método de amortización

94. Tanto el período como el método de amortización utilizados deben ser objeto de revisión, como mínimo, al final de cada período contable. Si la nueva vida útil esperada difiere significativamente de las estimaciones anteriores, debe cambiarse el período de amortización para reflejar esta variación. Si se ha experimentado un cambio significativo en el patrón esperado de generación de beneficios económicos por parte del activo, el método de amortización debe ser modificado para que refleje estos cambios. Los efectos que estas modificaciones, en el período y en el método de amortización, produzcan en las cuotas de amortización del período en el que se detecten y en los posteriores, deben ser tratados como cambios en las estimaciones contables, según lo establecido en la NIC 8, Ganancia o Pérdida Neta del Período, Errores Fundamentales y Cambios en las Políticas Contables.

95. A lo largo de la vida del activo intangible, puede ponerse de manifiesto que la estimación de la vida útil resulta inapropiada. Por ejemplo, la vida útil puede ser alargada por causa de desembolsos efectuados con posterioridad a la adquisición o terminación del activo, siempre que produzcan el efecto de mejorar las condiciones del activo y colocarlas por encima del nivel de rendimiento originalmente establecido para el mismo. Por lo contrario, el hecho de que se reconozca una eventual pérdida por deterioro del valor, puede indicar que es preciso cambiar el período de amortización.

96. Con el transcurso del tiempo, el patrón de aparición de los beneficios futuros esperados por la empresa, para un determinado activo intangible, puede cambiar. Por ejemplo, puede ponerse de manifiesto que, en lugar de aplicar el método de amortización lineal, resulta más apropiado el método de amortización basado en aplicar un tanto por ciento constante sobre el importe en libros al comienzo de cada período. Otro caso, que puede servir para ilustrar el cambio en el patrón de beneficios esperados, es cuando se aplaza el uso de los derechos representados por una licencia, a la espera de actuaciones ligadas a otros componentes del plan de actividad. En tal caso, los beneficios económicos, procedentes del activo en cuestión, pueden no comenzar a recibirse hasta períodos posteriores.


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Recuperabilidad del importe en libros - pérdidas por deterioro del valor

97. Para determinar si se ha deteriorado el valor de los activos intangibles, la empresa aplicará la NIC 36 Deterioro del Valor de los Activos. En dicha Norma se explica cómo ha de proceder, la empresa, a revisar el importe en libros de sus activos, y también cómo ha de determinar el importe recuperable de un activo determinado, para proceder en consecuencia a reconocer o a revertir una pérdida por deterioro en su valor.

98. Según la NIC 22 Combinaciones de Negocios, si una pérdida por deterioro del valor tiene lugar antes de que termine el primer período contable, comenzado tras la compra de un activo intangible, dentro de una combinación de negocios que fue tratada como una adquisición, la pérdida en cuestión será reconocida como un ajuste simultáneo en los valores del activo adquirido, de una parte, y en el valor de la plusvalía o minusvalía comprada, registradas en el momento de la combinación, de otra. No obstante, si la pérdida por deterioro estuviera relacionada con sucesos específicos, o cambios en las circunstancias, ocurridos tras la fecha de adquisición, se reconocería según las prescripciones de la NIC 36 Deterioro del Valor de los Activos, y no como un ajuste en el valor de la plusvalía o minusvalía comprada, registradas en el momento de contabilizar la combinación de negocios.

99. Además de seguir las prescripciones contenidas en la NIC 36 Deterioro del Valor de los Activos, la empresa debe proceder a estimar, al final, de cada período contable, incluso si no hubiese indicación de pérdidas por deterioro del valor, el importe recuperable de los siguientes activos intangibles:

(a) cada activo de tipo intangible que no esté todavía disponible para su utilización; y

(b) cada uno de los activos intangibles cuyo período de amortización excede los veinte años, desde la fecha en que estuvo disponible para su utilización.

El importe recuperable debe determinarse utilizando las reglas contenidas en la NIC 36, procediéndose, en consecuencia, a reconocer contablemente las pérdidas por deterioro del valor detectadas.

100. La capacidad que tiene un activo intangible para generar beneficios económicos, en el futuro, en un importe suficiente como para recuperar su costo, estará sujeta normalmente a una gran incertidumbre, hasta el momento en que el activo esté listo para su utilización. Por tanto, en esta Norma se exige a la empresa que compruebe, al menos con una periodicidad anual, la posible pérdida por deterioro del valor de los activos intangibles, que no estén todavía preparados para la utilización a la que van destinados.

101. A veces, es difícil detectar si un determinado activo intangible ha sufrido una pérdida por deterioro del valor porque, entre otras cosas, no existe necesariamente una evidencia cierta del proceso de obsolescencia. Este tipo de dificultad aparece, en particular, en el caso de activos con una vida útil prolongada. Como consecuencia de lo anterior, esta Norma exige, como mínimo, un cálculo anual del importe recuperable para aquellos activos cuya vida útil exceda de veinte años a partir del momento en que están disponibles para ser utilizados.

102. El requisito de comprobación anual de la pérdida por deterioro del valor, para los activos intangibles, se aplicará siempre que al activo se le haya estimado una vida útil superior a veinte años a partir del momento en que se comience a utilizar. Por tanto, si se diera el caso de que, al proceder a reconocerlo inicialmente, se estimó para un determinado activo intangible una vida útil menor de veinte años, pero por desembolsos posteriores fue ampliada hasta superar los veinte años desde que el activo estuvo dispuesto por primera vez para su utilización, la empresa ejecutará en todo caso las comprobaciones sobre pérdidas por deterioro del valor exigidas por el párrafo 99(b), y procederá a revelar la información exigida en el párrafo 111(a).


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Retiros y desapropiaciones de activos intangibles

103. Los elementos del activo intangible deben darse de baja (esto es, eliminarse del balance) cuando sean desapropiados, o bien cuando no se espere ya beneficios económicos futuros de los mismos por su utilización y liquidación posterior.

104. Las pérdidas o ganancias procedentes de la desapropiación o retiro de un activo intangible deben determinarse como diferencia entre los importes netos obtenidos de la venta de los mismos, en su caso, y el importe en libros del activo en cuestión. Tales cantidades deben ser consideradas como gastos o ingresos, según el caso, en el estado de resultados del período en que se produzca la desapropiación o retiro del elemento.

105. Si se procede a intercambiar un activo por otro similar, en las circunstancias descritas en el párrafo 35, el costo del activo que se ha adquirido será igual al importe en libros del activo que se ha entregado a cambio, de forma que no se produzcan ni pérdidas ni ganancias en la operación.

106. Cuando se procede a retirar de su utilización habitual al activo intangible, y se mantiene para ser desapropiado, se valorará según su importe en libros en la fecha de retiro. Como mínimo una vez, al final de cada período contable, la empresa comprobará si el activo ha tenido pérdidas por deterioro del valor, aplicando las reglas de la NIC 36 Deterioro del Valor de los Activos. En su caso, procederá a reconocer inmediatamente tales pérdidas.


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Información a revelar

De tipo general

107. En los estados financieros se debe revelar, para cada clase de activos intangibles, y distinguiendo entre los activos que se han generado internamente y los demás, la siguiente información:

(a) las vidas útiles o los porcentajes de amortización utilizadas;

(b) los métodos de amortización utilizados;

(c) el importe en libros bruto y la amortización acumulada (a la que se sumará, en su caso, el importe acumulado de las pérdidas por deterioro del valor), tanto al principio como al final del período;

(d) la rúbrica o rúbricas, del estado de resultados, en las que está incluida la amortización practicada a los activos intangibles;

(e) una conciliación de los valores en libros al inicio y al final del período, mostrando:

(i) los incrementos, con indicación separada de los que procedan de desarrollos internos o de combinaciones de empresas;

(ii) las desapropiaciones y retiros de elementos;

(iii) los incrementos y decrementos, durante el período, procedentes de revaluaciones efectuadas según se indica en los párrafos 64, 76 y 77, así como de pérdidas por deterioro del valor, o recuperaciones del mismo, llevadas directamente al patrimonio neto siguiendo las reglas de la NIC 36 Deterioro del Valor de los Activos, sí las hubiere;

(iv) las pérdidas por deterioro del valor reconocidas, a lo largo del período, en el estado de resultados, siguiendo la NIC 36, si las hubiere;

(v) las reversiones de anteriores pérdidas por deterioro del valor que hayan revertido, a lo largo del período, y se hayan llevado al estado de resultados, si las hubiere;

(vi) el importe de la amortización reconocida durante el período;

(vii) las diferencias netas de cambio derivadas de la conversión de estados financieros de entidades extranjeras; y

(viii) otros cambios habidos en el importe en libros durante el período.

No es obligatorio presentar información comparativa de períodos anteriores.

108. Una clase de activos intangibles es un conjunto de activos de uso y naturaleza similar, dentro de la operación de la empresa. Son ejemplos de clases distintas los siguientes tipos de elementos:

(a) marcas;

(b) cabeceras de periódicos o revistas y sellos o denominaciones editoriales;

(c) programas de computadora y aplicaciones informáticas;

(d) concesiones y franquicias;

(e) derechos de propiedad intelectual, patentes y otras manifestaciones de la propiedad industrial o derechos de explotación;

(f) recetas o fórmulas, modelos diseños y prototipos; y

(g) activos intangibles en curso.

Las clases mencionadas arriba pueden ser desagregadas (o agregadas en su caso) en otras más pequeñas (más grandes, en su caso), siempre que ello produzca una información más relevante para los usuarios de los estados financieros.

109. En el caso de los activos intangibles que hayan sufrido pérdidas por deterioro del valor, la empresa revelará, además de los detalles requeridos en los anteriores apartados (e) (iii) a (e) (v) del párrafo 107, la información exigida por la NIC 36 Deterioro del Valor de las Activos.

110. La empresa revelará, asimismo, la naturaleza y efecto de los eventuales cambios en las estimaciones contables que tengan un efecto importante en el período corriente, o que se espere tengan repercusión significativa en futuros períodos, utilizando las reglas contenidas en la NIC 8 Ganancia o Pérdida Neta del Período, Errores Fundamentales y Cambios en las Políticas Contables. Tales revelaciones pueden ser necesarias por causa de cambios en:

(a) el período de amortización;

(b) el método de amortización; o

(c) los valores residuales.

111. Los estados financieros deben también revelar información acerca de los siguientes extremos:

(a) en el caso de que un determinado activo intangible se amortice en un período superior a veinte años, las razones por las que se ha rechazado la presunción de que la vida útil de un activo intangible no puede superar ese período, a contar desde que el mismo está disponible para su utilización. Al informar sobre las anteriores razones, la empresa debe también describir el factor, o los factores, que han jugado un papel significativo en la determinación de la vida útil del activo en cuestión;

(b) una descripción, informando del importe en libros y del período restante de amortización, de cualquier activo intangible que sea significativo dentro de los estados financieros de la empresa, tomados en su conjunto;

(c) para los activos intangibles que se hayan adquirido mediante una subvención del gobierno, y hayan sido reconocidos inicialmente por su valor razonable (véase el párrafo 33):

(i) el valor razonable por el que se han registrado inicialmente tales activos;

(ii) su importe en libros; y

(iii) si se contabilizan, en los períodos siguientes a la adquisición, utilizando el tratamiento por punto de referencia o el tratamiento alternativo permitido por esta Norma;

(d) la eventual existencia, y el importe en libros correspondiente, de los activos intangibles cuya titularidad tiene alguna restricción, así como los valores contables de los activos intangibles que sirven como garantías de deudas; y

(e) el importe de los compromisos, si existen, para la adquisición de activos intangibles.

112. Cuando la empresa proceda a describir el factor, o los factores, que han jugado un papel importante en la determinación de la vida útil del activo intangible cuya amortización se extiende más allá de veinte años, tendrá que considerar la lista de los factores ofrecida en el párrafo 80.


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Activos intangibles contabilizados según el método alternativo permitido

113. En el caso de activos intangibles contabilizados por sus valores revaluados, la empresa debe proceder a revelar la siguiente información:

(a) por clase de activos intangibles:

(i) la fecha efectiva de la revaluación;

(ii) el importe en libros de los activos intangibles revaluados; y

(iii) el importe en libros que se habría incluido en los estados financieros si los activos intangibles se hubieran contabilizado utilizando el tratamiento por punto de referencia del párrafo 63; y

(b) los saldos del superávit de revaluación, tanto al principio como al final del período, que proceden de las activos intangibles, indicando los cambios habidos en la partida durante el período, así como cualesquiera restricciones para el reparto de la misma a los accionistas.

114. Puede ser necesario, para los propósitos de las revelaciones exigida en el párrafo anterior, proceder a la agregación de las clases de activos intangibles revaluadas. No obstante, las citadas clases no se agregarán sí de esta operación pudieran resultar saldos mixtos que incluyeran activos medidos según el tratamiento por punto de referencia, junto con otros medidos según el tratamiento alternativo permitido para años posteriores a la adquisición.


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Desembolsos por investigación y desarrollo

115. En los estados financieros se deberá revelar el importe agregado de los desembolsos por investigación y desarrollo que se hayan reconocido como gastos en el estado de resultados durante el período.

116. En los desembolsos por investigación y desarrollo se incluirán tanto los que son directamente atribuibles a las actividades de investigación y desarrollo, como otros que se puedan distribuir de forma razonable y coherente a las mismas (véanse los párrafos 54 y 55, donde se contienen las indicaciones sobre los tipos de desembolsos que se pueden incluir para cumplir los objetivos de las exigencias informativas señaladas en el párrafo 115).


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Otra información

117. Se aconseja, pero no se exige, que las empresas aporten la siguiente información adicional:

(a) una descripción de los activos intangibles completamente amortizados que se encuentran todavía en uso; y

(b) una breve descripción de los activos intangibles que, aún estando controlados por la empresa, no se reconocen como activos por no cumplir los criterios de reconocimiento fijados en esta Norma, o porque fueron adquiridos o generados antes de que la misma estuviese en vigencia.


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Disposiciones transitorias

118. En la fecha de entrada en vigencia de esta Norma (o en la fecha de adopción por parte de la empresa, si es anterior), se aplicará lo establecido en las tablas que se encuentran a continuación. En todos los demás casos, diferentes a los detallados en las citadas tablas, esta Norma debe aplicarse de forma retrospectiva, salvo que resultara imposible hacerlo.

119. Las tablas, recogidas a continuación, exigen la aplicación retrospectiva siempre y cuando sea necesario eliminar una partida que no cumpla los criterios de reconocimiento establecidos en esta Norma, o bien si la medición anterior del activo intangible resulta contradictoria con los principios fijados en la misma (por ejemplo, los activos intangibles que nunca han sido objeto de amortización, o que han sido revaluados sin considerar como referencia un mercado activo). En los demás casos se exige, o en algunos casos se permite, la aplicación prospectiva de los requisitos para el reconocimiento y amortización de las partidas de naturaleza intangible,

120. El efecto que produzca la adopción de esta Norma, a la fecha de entrada en vigencia o antes, si la empresa decidiese aplicarla, debe ser reconocido según las reglas establecidas en la NIC 8 Ganancia o Pérdida Neta del Período, Errores Fundamentales y Cambios en las Políticas Contables, esto es, como un ajuste, ya sea en el saldo inicial de los beneficios retenidos del período más antiguo del que se presente información (tratamiento por punto de referencia de la NIC 8), ya sea en la ganancia o la pérdida neta del período corriente (tratamiento alternativo permitido por la NIC 8).

121. En los primeros estados financieros emitidos siguiendo las reglas establecidas en esta Norma, la empresa debe revelar información sobre las disposiciones transitorias que haya adoptado, en el caso de que en las mismas se permita la elección entre tratamientos alternativos.
Disposiciones transitorias - Reconocimiento
Circunstancias Exigencias contables
1. La partida de carácter intangible ha sido reconocida como un activo independiente - haya o no sido calificado como activo intangible - y, en la fecha de entrada en vigencia de esta Norma (o en la fecha de su adopción por parte de la empresa, si es anterior), la citada partida no cumple con la definición, o con los criterios para el reconocimiento, de un activo intangible.
(a) La partida fue adquirida en una combinación de negocios calificada como una adquisición.

(i) Reasignar la partida como un componente de la plusvalía o minusvalía comprada; y

(ii) ajustar, de forma retrospectiva, la plusvalía comprada que se reconoció en el momento de la adquisición, como si la partida siempre hubiera estado incluida en tal cuenta, lo que quiere decir, si la plusvalía comprada fue reconocida como un activo y amortizada posteriormente, que se habrá de estimar la amortización acumulada que se hubiera reconocido en el caso de que la partida intangible hubiera estado reconocida como plusvalía comprada desde el momento de la adquisición, y ajustar de acuerdo con ello el importe en libros actual de la citada plusvalía comprada.
(b) La partida no fue adquirida en una combinación de negocios tratada contablemente como una adquisición (por ejemplo, si fue comprada por separado o fue generada internamente). Dar de baja la partida en cuestión, esto es, eliminarla del balance.
Disposiciones transitorias -Reconocimiento (continua)
Circunstancias Exigencias contables
2. La partida de carácter intangible ha sido reconocida como un activo independiente - haya o no sido calificado como activo intangible - y, en la fecha de entrada en vigencia de esta Norma (o en la fecha de su adopción por parte de la empresa, si es anterior), la citada partida cumple con la definición, y con los criterios para el reconocimiento, de un activo intangible.
(a) El activo fue reconocido inicialmente al costo Clasificar el activo como activo intangible. El costo inicialmente reconocido se considera correctamente establecido. Véanse las disposiciones transitorias para la medición y amortización de la partida, con posterioridad a la adquisición, contempladas en las circunstancias 4 y 5, que se pueden consultar más abajo.
(b) El activo fue reconocido, inicialmente, por un importe diferente al costo.

(i) clasificar el activo como activo intangible; y

(ii) volver a estimar el importe en libros del activo al costo (o por su valor revaluado, tras el reconocimiento inicial al costo) menos la amortización acumulada, tal y como establece esta Norma.

Si el costo del activo intangible no pudiera ser establecido, dar de baja el elemento (esto es, eliminarlo del balance).
Disposiciones transitorias- Reconocimiento (continua)
Circunstancias Exigencias contables
3. En la fecha de entrada en vigencia de esta Norma (o en la fecha de adopción por parte de la empresa, si es anterior), la partida cumple tanto la definición como los criterios para su reconocimiento como activo intangible, pero no se ha procedido a reconocerla como tal.
(a) El activo intangible fue adquirido mediante una combinación de negocios, calificada como una adquisición, y se procedió a incluirlo como parte de la plusvalía comprada en la misma.

Se aconseja, pero no se exige, el reconocimiento de la partida como activo intangible. En el caso de que se proceda a su reconocimiento por separado:

(i) evaluar el importe, en libros del activo según su costo (o por su valor revaluado) menos la amortización acumulada, según se establece en esta Norma, y

(ii) ajustar, de forma retrospectiva y con efectos de la fecha de adquisición, la plusvalía comprada, como si el activo intangible no hubiese formado parte del mismo en la fecha de adquisición, lo que significa, por ejemplo, que si la plusvalía comprada fue tratada como un activo y amortizado, será preciso estimar por separado el efecto en la amortización acumulada de la plusvalía comprada de la separación del activo intangible, y proceder a ajustar el importe en libros de la plusvalía comprada de acuerdo con los cálculos resultantes.
(b) El activo intangible no fue adquirido en una combinación de negocios, tratada contablemente como una adquisición (si, por ejemplo, fue comprado por separado o generado internamente). El citado activo intangible no debe ser objeto de reconocimiento.
Disposiciones transitorias - Amortización de un activo intangible contabilizado según el tratamiento por punto de referencia
Circunstancias Exigencias contables
4. El activo no ha sido amortizado previamente, o se ha considerado que el cargo por amortización debía ser nulo. Reexpresar el importe en libros del activo como si la amortización acumulada se hubiese determinado siempre siguiendo las reglas dadas en esta Norma.
5. El activo ha sido amortizado previamente. La amortización acumulada difiere de la que se habría determinado según esta Norma (porque el período de amortización o el método de amortización son distintos). No se debe proceder a reexpresar el importe en libros del activo intangible por el efecto de cualquier diferencia entre la amortización acumulada, previamente calculada, y la que correspondería según esta Norma. En su lugar, se procederá a amortizar el importe en libros del activo a lo largo de su vida útil restante, determinada según lo establecido por esta Norma (es decir, las variaciones en el valor se tratan como cambios en las estimaciones contables - véase el párrafo 94).
Disposiciones transitorias - Activos intangibles revaluados
Circunstancias Exigencias contables
6. El activo intangible se ha contabilizado por su valor revaluado, sin determinar este importe por referencia a un mercado activo.
(a) Existe un mercado activo para el elemento. El activo debe ser revaluado, tomando como referencia este mercado activo, en la fecha de entrada en vigencia de esta Norma (o en la fecha de adopción por parte de la empresa, si fuera anterior).
(b) No existe un mercado activo para el elemento.

(i) Eliminar el efecto de cualquier revaluación anterior; y

(ii) evaluar el importe en libros del activo, a su costo menos la amortización acumulada, según las reglas contenidas en esta Norma.



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Fecha de vigencia

122. Esta Norma Internacional de Contabilidad tendrá vigencia para los estados financieros que cubran períodos que comiencen a partir del 1 de julio de 1999. Se aconseja anticipar su aplicación. Si alguna empresa aplica esta Norma en períodos que comiencen antes del 1 de julio de 1999:

(a) debe dar cuenta de este hecho en la nota correspondiente, y

(b) debe adoptar simultáneamente la NIC 22 (revisada en 1998) Combinaciones de Negocios y la NIC 36 Deterioro del Valor de los Activos.

123. Esta Norma deroga a las siguientes Normas:

(a) NIC 4 Contabilización de la Depreciación, con respecto a la amortización o depreciación de los activos intangibles, y

(b) NIC 9 Costos de Investigación y Desarrollo


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unidad 1

CONTABILIDAD SUPERIOR

UNIDAD 1


REPASO DEL CURSO DEL AÑO ANTERIOR









1.1 – PROCESAMIENTO DE LA INFORMACIÓN

1.1.1 – DEFINICIÓN Y FUNCIONES DE LA CONTABILIDAD
Se entiende por contabilidad el elemento del sistema de información de la empresa que proporciona datos sobre la composición y evolución del patrimonio para facilitar la toma de decisiones por parte de los administradores de la empresa y de los terceros que interactúan con ella.
Las funciones de la contabilidad son:
• Memoria: Registración de todos los hechos económicos relacionados a la organización.
• Control de gestión: Evaluación de la eficiencia operativa de la empresa.
• Información: Base para la toma de decisiones de los usuarios de la información resultante.
• Responsabilidad y transparencia: Determinación de responsabilidades a la interna de la organización y hacia la comunidad.


1.1.2 – USUARIO DE LA INFORMACIÓN DE LA EMPRESA
Los usuarios de la información de la empresa se clasifican así:

Usuarios internos Usuarios externos
• Gerencia
• Propietarios, accionistas
• Personal
• Auditor interno • Proveedores
• Bancos
• Clientes
• Inversionistas
• Auditor externo
• Estado
• Comunidad








1.1.3 – CARÁCTERÍSTICAS DE LA INFORMACIÓN
Los requisitos básicos que debe cumplir la información procesada para que resulta confiable son:
• COMPLETA: Que la información registrada en los libros de la empresa incluya todos los hechos económicos que hayan ocurrido en ocasión de la operativa de la empresa o que, siendo ajenos a la misma, le hayan afectado.
• OBJETIVA: Que la información contable responda a la realidad y no a los intereses o deseos del empresario. La existencia de documentación comprobatoria es el punto de partida para obtener información objetiva y confiable.
• PRECISA: Que la información contable carezca de ambigüedades e imprecisiones, las cuales sólo generarían confusión a todos los usuarios de la empresa (internos y externos) de dicha información.
• OPORTUNA: La información contable debe ser generada y procesada lo más cercana posible al momento en que ocurrieron los hechos económicos a registrar, a efectos de facilitar la inmediata toma de decisiones por parte de la gerencia.

Al momento del procesamiento de la información, se deben cumplir ciertas normas:
- Constar de un documento que le dé soporte al hecho económico ocurrido.
- Ser escriturada en un formulario (asiento), el cual habrá de ser registrado en los libros “Diario” y “Mayor” de la empresa.
- Manejar un Plan de Cuentas para un mejor ordenamiento de todos los conceptos a considerar en la registración.


1.1.4 – ELABORACIÓN DEL PLAN DE CUENTAS
“Plan de cuentas” es definido como el ordenamiento metodológico de todas las cuentas que maneja la empresa.
Para alcanzar una adecuada sistematización en la elaboración y utilización del Plan de Cuentas, se hace necesario codificar los rubros considerados en dicho Plan.
El sistema de codificación que se utiliza es el denominado “Numérico”, el cual consiste en asignar a cada cuenta un número o conjunto de números. El criterio más utilizado es el denominado “decimal”, basado en la correlación entre los números correspondientes a las diversas posiciones del código asignado y a las agrupaciones de cuentas.
Ejemplo:
1 Activo.................................Clase
1.1 Activo Corriente................Grupo
1.1.1 Disponibilidades...............Capítulo
1.1.1.1 Caja...................................Cuenta
1.1.1.1.01 Caja m/n............................Cuenta con movimiento
1.1.1.1.02 Caja m/e
1.1.1.2 Bancos
1.1.1.2.01 Brou m/n


1.1.5 – REGISTRACIONES Y AJUSTES EN EL LIBRO DIARIO Y EN EL LIBRO MAYOR
Durante todo el ejercicio económico de la empresa, ésta debe registrar en el libro Diario y en las cuentas del Mayor (en cada uno de los rubros que componen el Plan de Cuentas), todas las registraciones que hayan ocurrido en el transcurso del ejercicio.
En tanto sea completo el procesamiento de la información generada, la empresa está en posibilidades de analizar objetivamente cualquiera de los saldos contables. En tales circunstancias, debe aplicar procedimientos de verificación (conciliación) en cada una de las cuentas:

- confrontar dichos saldos con los que surgen de la realidad,
- en los casos que existan diferencias, analizar las razones de las mismas, y
- confeccionar los asientos de ajuste que correspondan a fin que en los estados contables se presenten los saldos reales.

Se denomina ajuste al procedimiento contable que busca adecuar la contabilidad a la realidad y al ejercicio económico considerado.
Existen dos tipos de ajustes:
• Ajustes por consideración de la realidad: ej: diferencia de inventario, conciliación bancaria, arqueo de caja.
• Ajustes por consideración del ejercicio económico (devengamiento de gastos): ej: amortizaciones, provisiones.


1.2 – BALANCETE DE COMPROBACIÓN Y SALDOS
Al completarse la registración contable al final de cada mes, como así también al cierre del ejercicio, será necesario desarrollar una serie de procedimientos que facilitan:
- el control de dicha operativa (detectar posibles errores de procesamiento),
- la verificación de las partidas registradas (detectar posibles omisiones de transacciones no contabilizadas) y
- elaboración y presentación de los balances de la empresa.

El cuadro utilizado se denomina Balancete de Comprobación y Saldos.

El cuadro básico consta de una primera columna en la que se anota el nombre de las cuentas manejadas por la empresa y de cuatro pares de columnas (debe y haber), a saber:
- En el primer par, se debe registrar la suma total de débitos y créditos que arroja cada cuenta. Ambas columnas deben tener la suma de sus importes iguales entre sí.
- En el segundo par, se debe registrar (en la columna que corresponda) el saldo neto de cada cuenta: total de débitos menos total de créditos. También en este caso ambas columnas deben tener la suma de sus importes iguales entre sí.
- En el tercer par, se debe registrar los saldos de la cuentas diferenciales. La diferencia que resulte entre ambas columnas (el resultado del ejercicio), se debe registrar en el renglón correspondiente al rubro “Resultados del Ejercicio” en la columna contraria a su correcta registración y a los solos efectos que ambas columnas tengan suma total de saldos iguales entre sí.
- En el cuarto par, se debe registrar los saldos de las cuentas integrales más el importe correspondiente al resultado del ejercicio, esta vez en la columna que corresponda (crédito si hubo ganancias, débito si hubo pérdidas).

En el caso de cierre del ejercicio, al cuadro básico se le deben agregar dos pares de columnas, a intercalar entre el segundo y tercer par antes mencionados:
- Un par donde se debe registrar los ajustes que correspondan ser efectuados a diferentes rubros del Plan de Cuentas de la empresa, incluyendo también los asientos de ajuste establecidos de manera obligatoria por la DGI:
 Revaluación y amortización de bienes de uso
 Manejo de cuentas diferenciales
 Cálculo de provisiones
La suma del total de débitos debe ser igual a la suma del total de créditos.
- Un par donde se debe registrar los saldos ajustados. La suma de total de saldos deudores debe ser igual al total de saldos acreedores.
1.3 - SOCIEDADES COMERCIALES

“Habrá sociedad comercial cuando dos o más personas, físicas o jurídicas, se obliguen a realizar aportes para aplicarlos al ejercicio de una actividad comercial organizada, con el fin de participar en las ganancias y soportar las pérdidas que ella produzca” (Ley 16.060, Art. 1).

1.3.1 - TIPOS DE SOCIEDADES
- Sociedades personales
 Sociedad de hecho
 Sociedad colectiva
 Sociedad de capital e industria
 Sociedad en comandita simple
 Sociedad de responsabilidad limitada
- Sociedades de capital
 Sociedad anónima
- Con acciones al portador
- Con acciones nominativas
- Mixtas
 Sociedad en comandita por acciones
- Cooperativas

1.3.2 - NORMAS SOBRE DOCUMENTACIÓN Y CONTABILIDAD
- El ejercicio económico será de un año.
- En el cuarto mes posterior a la fecha de cierre del ejercicio, la empresa debe presentar a la Dirección General Impositiva su declaración jurada de impuestos emanada de sus Estados Contables.
- Dentro de los cuatro meses de la fecha de cierre del ejercicio económico, los administradores de la sociedad deberán formular y presentar a consideración de la asamblea de socios o accionistas lo siguiente:
• Inventario de los diversos elementos que integran el activo y pasivo social a dicha fecha.
• Los estados contables (Balance general).
• Propuesta de distribución de utilidades, si la hubiera.
- Debe destinarse no menos del 5 % de las utilidades netas de cada ejercicio para la formación de un fondo de reserva hasta alcanzar el 20 % del capital social.
- Se pueden constituir otras reservas, siempre que las mismas sean razonables y resulten aprobadas por los socios o accionistas.
- La distribución de utilidades se efectúa respetando la misma proporción de los aportes de cada uno de los socios o accionistas.


1.3.3 - EL CAPITAL EN LAS SOCIEDADES
Cuando se crea una sociedad comercial, los socios o accionistas acuerdan el monto del capital de la misma y la manera de constituirlo.

-- Sociedades de Responsabilidad Limitada
Al inicio de las actividades, se debe:
- Integrar al menos el 50 % del aporte en efectivo comprometido. El resto debe ser integrado dentro de los dos primeros años.
- Integrar el 100 % de los aportes en especies comprometidos.


-- Sociedades Anónimas
Al inicio de las actividades, se debe:
- Integrar al menos el 25 % del capital autorizado.
- Suscribir al menos lo que reste hasta llegar al 50 % del capital autorizado.

En este tipo de sociedad se deben considerar los siguientes rubros:
- Capital integrado (cuenta de Patrimonio): porción del capital autorizado que ha sido efectivamente aportada por los accionistas.
- Capital suscripto (cuenta de Patrimonio): porción del capital autorizado a la que se han comprometido aportar los accionistas, pero que aún no lo han hecho.
- Capital autorizado o contractual (cuenta de control): monto total del capital establecido en el estatuto de la sociedad.
- Acciones emitidas (cuenta de control): total de acciones entregadas. Su saldo es igual al del Capital integrado.
- Acciones a emitir (cuenta de control): diferencia neta entre “Capital autorizado” y “Acciones emitidas”.